Việc áp dụng thuế GTGT vào Việt Nam trong những năm qua đã đạt được những thành công nhất định. Tuy nhiên, hiện tượng khai khống thuế GTGT đầu vào và khai giảm thuế GTGT đầu ra, khai khống hàng xuất khẩu, hàng mua nông lâm sản của nông dân…để hoàn thuế GTGT, rút ruột nhà nước nhiều tỷ đồng đã trở thành hiện tượng khá phổ biến. Từ đó, số liệu về thuế GTGT trong BCTC cũng sai lệch theo. Hệ quả là khi kiểm toán BCTC thì rủi ro kiểm toán đối với thuế GTGT không nhỏ.

Mục tiêu của kiểm toán thuế GTGT

Việc kiểm toán các khoản mục thuế GTGT trong kiểm toán BCTC nhằm những mục tiêu chủ yếu như: Các nghiệp vụ về thuế GTGT đã được ghi chép có thực sự xảy ra và các khoản thuế còn phải nộp, được khấu trừ thực sự tồn tại (hiệu lực); các nghiệp vụ về thuế đã xảy ra đều được hạch toán, ghi chép một cách đầy đủ (trọn vẹn); các nghiệp vụ về thuế được tính toán một cách chính xác, hợp lý về giá tính thuế, thuế suất (chính xác cơ học…); các nghiệp vụ về thuế GTGT có được phân loại đúng các khoản thuế suất đối với mỗi loại hàng hoá khác nhau, việc hạch toán, ghi chép, áp dụng có đúng với luật và các văn bản pháp quy có liên quan hay không.

Kiểm toán thuế GTGT
Để tránh những rủi ro khi kiểm toán thuế GTGT trong kiểm toán BCTC, kiểm toán viên phải tuân thủ các thao tác sau:

Tìm hiểu về đơn vị

Kiểm toán viên thu thập hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của đơn vị như loại hình sản phẩm, thị trường tiêu thụ, đặc điểm sản xuất kinh doanh ảnh hưởng tới thuế GTGT và mức thuế suất mà DN áp dụng, nghĩa vụ pháp lý của đơn vị. kiểm toán viên thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán: so sánh số liệu thuế GTGT đầu vào, thuế GTGT đầu ra, thuế GTGT được hoàn lại, còn phải nộp của kỳ này với kỳ trước để thấy được những biến động bất thường và xác định lĩnh vực cần quan tâm.

Kiểm toán viên tiến hành đánh giá mức rủi ro, tính trọng yếu, kiểm toán viên quan tâm đến các rủi ro tiềm tàng đối với thuế GTGT như: giảm doanh số hàng hoá dịch vụ bán ra và tăng giá vốn của hàng hoá dịch vụ bán ra vì đây là cơ sở để tính thuế GTGT phải nộp; tăng thuế GTGT đầu vào để được khấu trừ, giảm thuế GTGT đầu ra phải nộp. Các DN thường cố ý hạch toán vào thuế GTGT được khấu trừ ngay cả thuế GTGT của những hàng hoá không dùng để sản xuất kinh doanh và những hàng hoá dùng để sản xuất ra hàng hoá dịch vụ không chịu thuế GTGT để được khấu trừ thuế; DN có thể gian lận bằng cách áp dụng sai thuế suất thuế GTGT hoặc tính toán cơ học sai; giảm chi phí của khối lượng dở dang cuối kỳ khi xác định kết quả kinh doanh; tính khấu hao vượt mức cho phép…

Thiết kế chương tình kiểm toán và phân công kiểm toán viên kiểm toán theo chương trình.
Mục I: Kiểm tra hệ thống kiểm soát của đơn vị: Kiểm tra xem đơn vị thực hiện nghĩa vụ thúe theo văn bản pháp quy nào và thực hiện các quy định thuế đó thế nào. Trình tự kê khai và nộp thuế của đơn vị có thực hiện đúng không

Mục II: Phân tích soát xét: Phân tích tỷ trọng số dư thuế GTGT còn phải nộp cuối kỳ trên tổng số thuế phải nộp ngân sách và so sánh với năm trước về tổng số thuế phải nộp ngân sách và so sánh với năm trước về tổng số thuế phát sinh trong kỳ; Phân tích những biến động về thuế do thay đổi Luật thuế Nhà nước; thay đổi cơ cấu sản phẩm kinh doanh của đơn vị.

Mục III: Kiểm tra chi tiết

Kiểm tra thuế VAT đầu ra:

Lập bảng tổng hợp về biến động của thuế GTGT phải trả theo từng tháng, phân tích sự biến động giữa các tháng so với doanh thu; đối chiếu giữa số thuế GTGT phải nộp hàng tháng trên Sổ Cái với báo cáo kết quả kinh doanh từng tháng; Đối chiếu giữa nghiệp vụ trên Sổ Cái với các tờ kê khai thuế hàng tháng; Đối chiếu giữa các bút toán nộp thuế trên Sổ Cái TK thuế, doanh thu, phiếu chi trả thuế, và phiếu thu của cơ quan thuê; Đối chiếu với phần kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu để tìm ra các khoản doanh thu bị ghi sót hoặc thừa. Nếu là trọng yếu thì phải điều chỉnh doanh thu và thúê GTGT phải trả; Lập bảng tính thuế GTGT cho cả năm, sau đó đối chiếu với số thuế phải trả mà đơn vị đã tính và đã hạch toán; Nếu viẹc tính thuế GTGT của đơn vị phức tạp, phải có sự soát xét của đơn vị hoặc tham khảo ý kiến của cơ quan thuế; Nếu có vấn đề đang có tranh cãi giữa khách hàng và cơ quan thuế, phải thảo luận với khách hàng và cơ quan thuế về hướng xử lý.

Kiểm tra thuế GTGT đầu vào:

Lập bảng tổng hợp về biến động của thuế GTGT đầu vào theo từng tháng. Phân tích sự biến động giữa các tháng so với chi phí; Đối chiếu giữa số thuế GTGT đầu vào hàng tháng trên Sổ Cái với Báo cáo kết quả kinh doanh từng tháng (Phần III của báo cáo tài chính); Đối chiếu giữa nghiệp vụ trên Sổ Cái với các tờ chi tiết kê khai thuế hàng tháng; Kiểm tra đối chiếu với phần kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán TSCĐ và kiểm toán chi phí; xem xét việc tính thuế có phù hợp với Luật thuế và các quy định hiện hành có liên quan để xem có phù hợp không; Đối chiếu với phần kiểm tra tính đúng kỳ của chi phí để tìm ra các khoản chi phí ghi sót hoặc thừa. Nếu là trọng yếu thì phải điều chỉnh chi phí và thuế GTGT đầu vào.

Kiểm tra tổng quát:
KTV đối chiếu số dư cuối năm trước của TK 133 và TK 3331 (đã được kiểm toán hoặc phê duyệt bởi cơ quan có thẩm quyền) với số dư đầu kỳ này trên TK 133 và TK 3331 xem có khớp đúng về số liệu không. Nếu có chênh lệch thì phải kiểm tra bút toán điều chỉnh trong kỳ ở phần kiểm tra chi tiết xem đơn vị có tiến hành điều chỉnh không; Đối chiếu số dư cuối kỳ trên Bản Cân đối kế toán (nếu có) với Báo cáo kết quả kinh doanh, Sổ Cái TK, sổ chi tiết và các báo cáo thuế; Phân tích tỷ trọng số dư thuế VAT còn phải nộp cuối kỳ trên tổng số thuế phải nộp ngân sách; so sánh về tổng số thuế phải nộp phát sinh trong năm nay với số thuế phải nộp năm trước; so sánh số dư và số phát sinh về thuế GTGT năm nay với năm trước, giữa kỳ này với kỳ trước. Nếu có những biến động bất thường thì giải thích nguyên nhân chênh lệch. Những biến động này có thể do sự thay đổi về mặt hàng kinh doanh của đơn vị hoặc thay đổi chính sách đầu tư của đơn vị như mua sắm thêm TSCĐ…hoặc trong các nghiệp vụ chứa đựng sai sót; Tiến hành thu thập các tờ khai thuế GTGT đã được xác nhận của cơ quan thuế để đối chiếu với phần hạch toán trên sổ kế toán và báo cáo kế toán; Đối chiếu số thuế năm trước mang sang tờ khai thuế của tháng một; Đối chiếu số thuế đầu vào phát sinh trong kỳ trên báo cáo kế toán với sổ kế toán, trên sổ kế toán với tổng hợp các tờ khai thuế; Nếu có chênh lệch cần đối chiếu chi tiết từng tháng để tìm ra nguyên nhân chênh lệch và đề xuất ý kiến xử lý; Xem xét các bảng kê khai thuế đảm bảo rằng các bảng kê khai thuế đã lập đầy đủ và nộp cho cơ quan thuế theo đúng thời gian quy định không?

Xác định mẫu chọn:
Sau khi tiến hành đánh giá tổng quát, KTV lập bảng đối ứng TK nhằm đối chiếu với các phần hành kiểm toán khác để nhận dạng quan hệ đối ứng bất thường nhằm làm cơ sở để xác định mẫu chọn. Căn cứ vào kết quả kiểm tra trên, chọn mẫu các tháng nộp thuế để kiểm tra chi tiết việc hạch toán thuế GTGT tại đơn vị. Khi tiến hành chọn mẫu, cần phải kiểm tra kỹ theo tờ khai thuế của tháng 1 và tháng 12 để tránh việc lận thuế sang năm sau. Do vậy, nếu có thể, cần kết hợp với việc kiểm tra việc hạch toán thuế đầu ra và thuế đầu vào của tháng tiếp theo của năm sau.

Kiểm tra chi tiết:

Kiểm tra thuế GTGT đầu vào:
Lập bảng tổng hợp biến động của thuế GTGT đầu vào, sau đó sẽ đối chiếu số thuế GTGT đầu vào (số liệu được lấy từ Sổ Cái TK 133) trên với báo cáo kết quả kinh doanh (phần III của báo cáo tc) xem số liệu có khớp đúng với bảng cân đối kiểm toán; với báo cáo kết quả kinh doanh (phần III BCTC); KTV sẽ đi vào kê khai chi tiết khoản mục thuế GTGT đầu vào cả năm TK 1331 chi tiết năm N (số liệu được lấy từ sổ chi tiết TK 133); Sau khi đã có đầy đủ thông tin về bảng tổng hợp và chi tiết đối với khoản thoản thuế GTGT đầu vào của đơn vị, tiếp tục công việc đối chiếu nghiệp vụ trên Sổ Cái với các tờ khai chi tiết kê khai thuế hàng tháng xem có đúng không, và nếu, giải thích nguyên nhân chênh lệch; Tiến hành kiểm tra chi tiết trên các chứng từ, tiến hành chọn mẫu những hoá đơn quá thời hạn được kê khai thuế khấu trừ để tiến hành kiểm tra.

Kiểm tra thuế GTGT đầu ra: Lập một bảng tổng hợp và bảng chi tiết về TK 3331 xem số liệu có khớp đúng với bảng cân đối kiểm toán, với báo cáo kết quả kinh doanh; Lập bảng tổng hợp thuế GTGT phải nộp hàng tháng số liệu được lấy từ Sổ Cái TK 3331; KTV tiến hành lập tiếp bảng tổng hợp thuế GTGT đầu ra phải nộp theo tờ khai của đơn vị xem kết quả đối chiếu các số liệu trên sổ cái, trên báo cáo kết quả kinh doanh, trên bảng tổng hợp tờ khai thuế hàng tháng của đơn vị có thống nhất về số cuối kỳ không; KTV tiến hành kiểm tra đối chiếu với phần doanh thu với thuế GTGT.

Kết luận, kiến nghị:

Tiến hành nhận xét đơn vị có thực hiện kê khai, nộp thuế theo đúng quy định của Tổng cục Thuế không về phần hành thực hiện; thảo luận với đơn vị, đưa ra các bút toán điều chỉnh và các vấn đề nêu trong thư quản lý (nếu có); kiểm tra và hoàn thiện giấy tờ làm việc; lập bảng tổng hợp nhận xét cho khoản mục thực hiện. Trên bảng tổng hợp nhận xét, phải khẳng định là đã tiến hành tất cả các thủ tục kiểm toán cần thiết theo các thủ tục kiểm toán của cơ quan và cung cấp đầy đủ bằng chứng cho kết luận đưa ra.

Sau khi hoàn thành việc thực hiện kiểm toán với khoản mục thuế, KTV tiến hành tổng hợp các thông tin và bằng chứng thu thập đươợ đưa ra kết luận chung và sự trình bày Báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán là phần tổng hợp những nhận xét, những tồn tại, những đề xuất, kiến nghị của KTV về khoản mục thuế GTGT đã tiến hành kiểm toán.

Hoàng Thị Lan Anh (Tạp chí Kế toán)
Tapchiketoan.com